La norme IFRS 9 intitulée « Instruments Financiers » est l'une des 3 normes comptables applicables aux instruments financiers avec IAS 32 et IFRS 7.
Depuis 2014, elle vient en remplacement de la norme « IAS 39 - Instruments financiers : comptabilisation et évaluation ».
Les différentes normes en lien avec les instruments financiers
Les instruments financiers sont régis par 3 normes comptables internationales qui encadrent leur traitement, de l'évaluation à la comptabilisation, en passant par les informations nécessaires en annexe.
La norme IAS 32 « Instruments financiers : présentation » traite du classement des actifs et passifs financiers d'un point de vue de l'émetteur.
La norme IFRS 7 « Instruments financiers : informations à fournir » indique les informations à fournir par une entité afin de permettre aux utilisateurs des états financiers d'apprécier l'importance des instruments financiers par rapport à la situation de l'entreprise donnée et notamment sa performance financière.
La norme IFRS 9 « Instruments financiers » fournit une classification et présente les principes applicables à la comptabilisation et à l'évaluation des instruments financiers.
Présentation des instruments financiers
IAS 32 définit les instruments financiers comme un contrat qui donne lieu à un actif financier pour une entité et un passif financier ou un instrument de capitaux propres pour une autre entité.
Qu'est-ce qu'un actif financier ?
L'actif financier est caractérisé par un droit contractuel. Il peut s'agir de trésorerie, d'un droit de recevoir de la trésorerie, un autre actif financier, d'un droit d'échanger des actifs ou passifs financiers, d'un instrument de capitaux propres.
Qu'est-ce qu'un passif financier ?
Le passif financier existe lorsqu'une entité est obligée, par contrat, de remettre de la trésorerie ou d'autres actifs, ou d'échanger des instruments financiers à des conditions défavorables pour elle, à une autre entité (exemple : action remboursable).
Classification des instruments financiers
Les actifs financiers
IFRS 9 effectue la classification des actifs financiers en 3 catégories et les principes d'évaluation sont alors les suivants :
- au coût amorti ;
- à la juste valeur en contrepartie des autres éléments du résultat global ;
- à la juste valeur par le résultat.
Les actifs sont évalués au coût amorti s'ils sont détenus dans le seul but d'en retirer des intérêts. Ce sont des instruments de créances (prêts, créances, obligations...). L'entreprise a l'intention de conserver l'instrument jusqu'à son échéance.
La juste valeur en contrepartie des autres éléments du résultat global sera utilisée si l'entreprise a pour volonté de retirer des gains financiers contractuels liés au placement effectués (intérêts) et à la cession de l'instrument financier.
L'évaluation à la juste valeur par le résultat sera utilisée dès lors que les deux précédentes méthodes ne sont pas applicables. C'est généralement le cas des actifs financiers acquis dans un seul but de revente et en l'absence de flux de trésorerie contractuels.
Les passifs financiers
Les passifs financiers sont en principe comptabilisés au coût amorti, sauf exceptions pour la juste valeur par résultat.
Cette seconde catégorie concerne les passifs :
- désignés sur option ;
- détenus à des fins de transactions ;
- et les dérivés passifs hors contrats de garantie financière et instruments de couverture.
Comptabilisation des instruments financiers
Les actifs financiers au coût amorti
La comptabilisation initiale doit prendre en considération la juste valeur de l'actif. Il convient d'actualiser le montant de l'actif (frais d'acquisition inclus) selon la méthode du taux d'intérêt effectif afin d'obtenir la valeur actuelle de celui-ci. Le calcul s'effectue à partir des flux de trésorerie attendus sur la période qui seront actualisés.
Les actifs financiers à la juste valeur
Dans les 2 cas, l'actif est comptabilisé pour sa valeur contractuelle et à la clôture, la juste valeur du bien est déterminée et un ajustement est constaté en gain ou perte de juste valeur.
Pour la méthode de la juste valeur par les autres éléments du résultat global, les frais de transaction sont incorporés dans le coût d'acquisition alors que dans la méthode de la juste valeur par le résultat, ces frais restent en charge.
Le traitement des passifs financiers
Les règles applicables aux actifs financiers le sont également pour les passifs financiers. Le coût amorti implique donc une actualisation de la valeur selon un taux d'intérêt effectif et la méthode de la juste valeur fait apparaître un gain ou perte pour ajustement de la valeur du passif.
La dépréciation des actifs financiers selon IFRS 9
La dépréciation des actifs financiers s'analyse, selon IFRS 9, comme une correction de valeur au titre des pertes de crédit attendues. Le traitement comptable de cette perte varie suivant les instruments financiers concernés.
IFRS 9 distingue 3 niveaux pour la gestion des dépréciations :
- niveau 1 : dès l'acquisition de l'actif, constater une provision des pertes attendues sur 12 mois et calculer les intérêts sur la valeur brute de l'actif ;
- niveau 2 : en cas d'augmentation significative du risque, constater les pertes prévues étalées sur la durée du contrat et maintien du calcul des intérêts sur la valeur brute de l'actif ;
- niveau 3 : si la récouvrabilité de l'actif est menacée, provisionner la perte sur la durée du contrat et les intérêts seront désormais calculés sur la valeur nette de l'actif.
La décomptabilisation des actifs et passifs financiers
La décomptabilisation d'un actif financier est possible en cas de vente de l'actif financier ou de remise de cet actif à titre de garantie, dans le cadre d'une levée de fonds par exemple. Ce qui importe, c'est que l'entité perde les risques et avantages associés à cet actif.
La décomptabilisation d'un passif n'est possible que dans un seul cas : le passif doit être éteint. C'est le cas lorsque l'obligation prévue au contrat est éteinte, annulée ou arrive à expiration.
La comptabilité de couverture : une option dans IFRS 9
Dans ce cas l'élément principal est l'instrument de couverture et non plus l'instrument financier. La comptabilisation s'effectue à la juste valeur et ce même si l'instrument financier aurait dû être évalué au coût amorti.