La norme IFRS 16 sur les contrats de location

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Modifié le 03/06/2020
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La nouvelle norme IFRS 16 sur les contrats de location remplace la norme IAS 17 et l'interprétation IFRIC 4.

Publiée le 13 janvier 2016, elle s'applique aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2019.

Dans le cadre de la crise sanitaire liée au Covid-19, l'IASB publie un document qui répond aux principales questions posées par la norme dans ce contexte particulier.

Des amendements destinés aux sociétés cotées appliquant IFRS 16 ont été proposés et ont fait l'objet d'une publication par l'IASB.

La nouvelle norme comptable IFRS 16 contient une nouvelle définition des contrats de location et prévoit des exemptions pour les contrats d'une durée inférieure à 12 mois et les actifs loués de faible valeur.

Pour rappel, la comptabilisation des contrats de location simple et des contrats de location financement se fait par comptabilisation au bilan (actif du bilan). La contrepartie est un engagement financier au passif. Enfin, le compte de résultat constate un amortissement et les frais financiers sur la dette.

Covid-19 et IFRS 16 : précisions de l'IASB et amendements

Les mesures mises en place par les États dans le cadre de la crise sanitaire peuvent comporter un décalage des paiements des loyers commerciaux, par exemple.

La comptabilisation de ces changements liés au Covid-19 selon IFRS 16 implique la prise en compte d'un certain nombre de facteurs détaillés dans le communiqué du 10 avril 2020.

Selon l'IASB, une modification des loyers doit être traitée de la même manière, qu'elle provienne d'une modification du contrat ou d'une réglementation exceptionnelle liée à la crise sanitaire.

Enfin, une exemption facultative (amendement à IFRS 16) est accordée au locataire entre le 1er juin 2020 et le 30 juin 2021.

Les locataires n'ont pas l'obligation d'évaluer systématiquement si les décalages et réductions de loyers survenus dans le cadre de l'événement Covid-19 sont des modifications du contrat de location au sens d'IFRS 16.

IFRS 16 : un transfert du droit de contrôler un actif identifié

Les contrats qui entrent dans le champ d'application d'IFRS 16 sont les contrats de location simple et location-financement qui prévoient le contrôle de l'utilisation de l'actif par le preneur ou client. En d'autres termes, il s'agit de vérifier que :

  • l'exécution du contrat dépend de l'utilisation d'un actif identifié ;
  • le contrat autorise le client à contrôler l'utilisation de l'actif identifié pendant un temps prédéfini et en échange d'une contrepartie.

Le preneur peut ainsi contrôler seul l'utilisation de l'actif, décider de son utilisation dans les limites éventuellement définies au contrat. Il peut obtenir la quasi-totalité des avantages économiques qui résultent de l'utilisation de l'actif loué.

L'identification des contrats de location selon IFRS 16

Tout contrat comportant le transfert par une partie à une autre, du droit d'utiliser ou contrôler un actif spécifié, moyennant le paiement d'un loyer à l'exception notamment des actifs biologiques et des contrats qui entrent dans le champ d'une autre norme, est concerné par IFRS 16 (actuelle IAS 17).

Son notamment exclus, les licences de propriété intellectuelle chez le bailleur, les accords de licence relatifs à des films cinématographiques chez le preneur ou encore les actifs biologiques par exemple.

IFRS 16 oblige à étudier les contrats pour les qualifier 

La mise en place de la norme oblige à étudier minutieusement les contrats et les services associés à la location du bien. C'est la séparation des composantes pour l'application de la norme IFRS 15 aux contrats de services.

Si le bien est contrôlé par le preneur, c'est un contrat de location, un lease. Dans le cas contraire, il est hors champ d'IFRS 16. 

Les services associés à la location doivent être évalués et retraités. C'est une estimation par rapport au prix du marché d'un bien équivalent loué pour obtenir la juste valeur des composantes.

Les clauses du contrat y compris les clauses de restriction sont sans incidence sur la qualification

Les clauses de restriction, qui permettent de limiter les abus dans l'utilisation du bien, ne restreignent pas le contrôle par le preneur. Il s'agit simplement de l'obliger à utiliser le bien comme le ferait « un bon père de famille ».

L'interchangeabilité du bien doit être réelle. Le simple fait de préciser dans le contrat que le bien est interchangeable et ne peut pas être identifié n'a pas d'incidence. Cette interchangeabilité réelle ou droit de substitution du propriétaire pendant toute la durée du contrat le transforme en contrat de service.

L'évaluation initiale du droit d'utilisation

Selon la norme IFRS 16, l'évaluation initiale du droit d'utilisation se fait à la date de prise d'effet du contrat. Ce coût initial affecté au droit d'utilisation comprend :

  • le montant initial de la dette de location ;
  • les paiements d'avance au bailleur ;
  • les coûts directs initiaux engagés pour la conclusion du contrat ;
  • une estimation des coûts de remise en état et de démantèlement.

La détermination du passif de location

Le montant initial de la dette de location est la valeur actualisée des loyers au taux d'intérêt implicite ou au taux d'endettement marginal du preneur, sur la durée de la location.

La durée de la location est la période au cours de laquelle la location ne peut pas être annulée. Il faut ensuite y ajouter :

  • la durée de prolongation que le preneur peut obtenir et pour laquelle il est certain d'exercer l'option ;
  • la période qui suit la date d'effet d'une option de résiliation de la location si le preneur est certain de ne pas l'exercer.

Les montants à prendre en compte pour la détermination de la dette de location sont :

  • les loyers fixes diminués des avantages à recevoir du bailleur ;
  • les loyers variables en fonction d'un taux ou d'un index ;
  • les garanties de valeur résiduelle ;
  • le prix d'exercice de l'option d'achat ;
  • les pénalités de résiliation ou de non-renouvellement du contrat.

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Sandra Schmidt
Rédactrice sur Compta Online, média communautaire 100% digital destiné aux professions du Chiffre depuis 2003.
J'interviens sur Compta Online depuis 2007 et j'ai rejoint l'équipe en 2014. Mes articles abordent la comptabilité, la fiscalité, le droit social, les IFRS, mais aussi l'intelligence artificielle, la blockchain...
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