L'impôt sur le revenu (IR) est un impôt direct annuel qui porte sur l'ensemble des revenus des personnes physiques, composant le foyer fiscal. Il s'agit d'un impôt progressif, son taux augmente en fonction du revenu imposable. Le revenu imposable varie en fonction de la situation du contribuable, de ses charges et fait l'objet de l'application d'un barème progressif, fixé par tranche.
L'IR est l'impôt dont s'acquitte les personnes physiques en fonction des revenus perçus au cours d'une année. Par ailleurs, les entreprises soumises à l'IR (sociétés de personnes) sont aussi redevables dudit impôt, et ce à travers la personne de leurs associés, personne physique, en fonction de leur-quote part au sein de l'entreprise. Les dispositions relatives à l'IR se retrouvent aux articles 1A à 204 N du CGI.
Le calcul de cet impôt se fait après deux étapes majeures :
- détermination de la territorialité de l'impôt, à savoir le foyer fiscal ;
- calcul du revenu net imposable ou appelé revenu net global, c'est-à-dire l'addition des revenus catégoriels du foyer fiscal.
Une fois le revenu imposable déterminé, le barème de l'IR s'applique.
Cet article concerne le calcul du revenu net imposable. L'application du barème progressif fait l'objet d'un article dédié.
La loi de finances pour 2024 a revalorisé le barème de l'impôt sur le revenu à hauteur de 4,8% pour l'année 2024.
Détermination du revenu net global du foyer fiscal
La territorialité de l'impôt : le foyer fiscal
L'IR se calcule en déterminant le revenu net global du foyer fiscal. Le foyer fiscal est l'ensemble des personnes soumises à une imposition commune. Dans le contexte de l'IR, le foyer fiscal concerne le contribuable, un couple marié ou pacsé, ainsi que les enfants et autres personnes à charge. Il existe des exceptions telles que l'imposition distincte des enfants mineurs, les époux séparés de bien ne vivant pas sous le même toit, etc.
En revanche, un couple de concubin n'est pas considéré comme faisant partie du même foyer fiscal, ce pourquoi chacun des concubins devra faire sa propre déclaration d'impôt.
L'entrée en vigueur de la loi relative à la justice patrimoniale au sein de la famille vient ajouter des mesures fiscales visant à alléger la responsabilité solidaire des conjoints. Elle permet notamment un cas de recours gracieux en décharge de responsabilité (loi n°2024-494 du 31 mai 2024).
Par principe, les époux et partenaires de PACS font l'objet d'une imposition commune et sont donc solidairement responsables du paiement de l'IR. En cas de divorce, de rupture du PACS ou de séparation, la personne dont la responsabilité solidaire est mise en jeu peut demander la décharge de son obligation de paiement dans des conditions spécifiques en vertu de l'article 1691 bis du CGI. Les conditions suivantes doivent être respectées :
- une rupture de la vie commune ;
- une disproportion marquée entre le montant de la dette fiscale et la situation financière et patrimoniale nette de charges du demandeur ;
- un comportement fiscal irréprochable du demandeur qui doit avoir respecté ces obligations déclaratives depuis la rupture de la vie commune et l'absence de man½uvres frauduleuses pour se soustraire au paiement de l'impôt.
Une fois les conditions respectées, la décharge de responsabilité qui est de droit, est accordée.
Outre ce dispositif déjà présent, la loi instaure une possibilité de décharge gracieuse de responsabilité solidaire avec sensiblement les mêmes conditions, même si la condition de disproportion marquée n'est pas remplie (article L 247 al 7 du LPF). Ainsi, les personnes divorcées ou dépacsées pourront demander à l'Administration d'être déclarées tiers à la dette et donc ne pas être redevables des impositions communes. Ce dispositif a notamment été introduit pour les femmes victimes de la solidarité fiscale, lorsque leur ex-époux ou partenaire de PACS a fraudé le fisc.
Ce nouveau dispositif de remise gracieuse pourra bénéficier aux personnes dont la demande de décharge de responsabilité solidaire en vertu de l'article 1691 bis du CGI n'a pas donné lieu à une décision définitive de la part du fisc ou à un jugement définitif.
Contrairement au dispositif de décharge, ce dispositif n'est pas de droit, c'est à l'appréciation de l'Administration.
Enfin, la loi prévoit également la restitution des sommes versées avant la demande de décharge.
Ces deux nouvelles dispositions sont en vigueur depuis le 2 juin 2024.
Par ailleurs, le calcul de l'IR varie en fonction de la territorialité du foyer fiscal (article 4A du CGI). En effet, les contribuables qui ont leur foyer fiscal en France sont soumis à l'IR sur l'ensemble de leur revenu (obligation fiscale illimitée). Inversement, lorsque les contribuables ont leur foyer fiscal hors de France, alors ils sont passibles de l'IR en raison des revenus de source française.
En vertu de l'article 4B du CGI, sont considérés comme ayant leur foyer fiscal en France :
- les personnes ayant leur foyer ou lieu de séjour principal (critère personnel) ;
- les personnes qui exercent une activité professionnelle (critère professionnel) ;
- les personnes ayant en France le centre de leurs intérêts économiques (critère économique).
Par ailleurs, les conventions internationales relatives aux doubles impositions peuvent avoir un impact sur la détermination du foyer fiscal. Lorsqu'une personne est considérée comme résident fiscal d'un autre État, il ne peut pas être considéré comme un résident fiscal français. En revanche, ce dernier est soumis au prélèvement à la source. En outre, certaines conventions réservent le droit d'imposer les revenus fonciers dans l'État de situation de l'immeuble, bien que le contribuable soit résident fiscal français (inversement il s'agit d'une exonération de ces revenus en France).
Enfin, les personnes qui n'ont pas leur domicile fiscal en France peuvent être redevable de l'impôt français pour leur revenu de source française.
La composition du foyer fiscal permet de déterminer le quotient familial qui a des conséquences sur le calcul de l'impôt.
Déterminer le revenu brut global
Le revenu brut global est l'addition de l'ensemble des revenus du foyer fiscal. Les revenus sont classés par catégorie. Les revenus catégoriels sont :
- traitements, salaires, pensions, retraites et rentes viagères (TS) ;
- bénéfices industriels et commerciaux (BIC) ;
- bénéfices non commerciaux (BNC) ;
- bénéfices agricoles (BA) ;
- rémunérations de certains dirigeants de l'article 62 du CGI (notamment gérant majoritaire de SARL) ;
- revenus fonciers (notamment les revenus de location nue) ;
- revenus de capitaux mobiliers (dividendes etc.) ;
- plus-value des particuliers (cession d'immeuble et bien meuble).
Par ailleurs, les revenus bruts s'obtiennent en déduisant certains abattements ou encore certains frais.
Par exemple, les traitements et salaires bénéficient d'un abattement forfaitaire de 10% au titre des frais professionnels. Néanmoins, les contribuables peuvent choisir la déduction des frais réels s'ils sont supérieurs.
En outre, dans les entreprises éligibles aux régimes micro BIC, BNC ou BA, des abattements s'appliquent, contrairement à celles soumises au régime réel qui déduisent leurs frais réels.
Déterminer le revenu net global
Une fois le revenu brut global déterminé, le foyer fiscal peut, le cas échéant, déduire certaines charges supplémentaires telles que des pensions alimentaires versées à des enfants, parents, ex-conjoints ou encore des frais d'hébergement de personnes âgées à charge.
Déterminer le revenu net imposable
Enfin, le revenu net imposable se détermine après l'application d'abattements spéciaux sur le revenu net global calculé précédemment. Il s'agit d'abattement applicables au foyer fiscal composé :
- de personnes âgées de plus de 65 ans, l'abattement est de 2 746¤ si les revenus sont inférieurs à 17 200¤ et de 1 373¤ si les revenus sont inférieurs à 27 670¤ (au 31 décembre 2023). Par ailleurs, l'abattement peut être doublé si deux membres du foyer remplissent la condition d'âge. Néanmoins, cet abattement ne peut se cumuler avec celui applicable aux invalides ;
- de personnes invalides, l'abattement est de 2 746¤ si les revenus sont inférieurs à 17 200¤ et de 1 373¤ si les revenus sont inférieurs à 27 670¤ (au 31 décembre 2023). Néanmoins, cet abattement ne peut se cumuler avec celui applicable aux personnes âgées. A ce titre sont considérées comme personnes invalides les personnes percevant une pension militaire d'invalidité ou pour une invalidité d'au moins 40%, une pension d'invalidité pour accident de travail d'au moins 40% ou encore détenant une carte mobilité inclusion portant la mention invalidité ;
- d'enfants mariés, pacsés (avec ou sans enfant) ou chargé de famille rattaché au foyer fiscal, l'abattement est de 6 674¤. L'enfant doit avoir moins de 21 ans, soit avoir moins de 25 ans et poursuivre des études supérieures ou encore effectuer son service national quel que soit son âge.
L'administration fiscale a mis à jour récemment plusieurs plafonds et montants pour l'imposition des revenus de l'année 2023 (bofip.impots.gouv.fr, 4 mars 2024).
On note l'actualisation des plafonds pour la déduction des avantages en nature offerts aux personnes de plus de 75 ans vivant avec le contribuable. Cette mesure concerne, par extension, les déductions pour les pensions alimentaires versées aux ascendants, ou aux descendants dans le cas d'une imposition commune des parents.
En outre, le montant maximal de la rente bénéficiant d'une majoration de l'État, qui influence le calcul des versements déductibles pour la retraite mutualiste du combattant, a été révisé.
Enfin, les coefficients pour l'évaluation des versements en capital, éligibles à une réduction d'impôt suite à des conversions de rente en 2023, ont été ajustés.
L'administration fiscale met à la disposition des contribuables un simulateur afin qu'ils calculent l'impôt sur le revenu 2024 (à partir des revenus perçus en 2023).
Déterminer l'impôt à verser
Une fois le revenu net imposable déterminé, le calcul de l'IR peut se concrétiser. Il faut calculer successivement :
- l'impôt brut après avoir déterminer le nombre de part fiscal et le quotient familial ;
- l'impôt net après application du barème progressif.