Changement d'objet social et cessation d'entreprise : conséquences fiscales

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La modification de l'objet social est assimilée, en droit fiscal, à une cessation d'entreprise en cas de changement réel d'activité.

Il existe cependant plusieurs dispositifs d'atténuation.

Les conséquences fiscales du changement d'objet social ou d'activité



Quel texte encadre cette situation ?

Le changement de l'objet social ou de l'activité est précisé dans l'article 221-5 du CGI (Code général des impôts). Il est notamment mentionné que cette opération entraîne une cessation d'entreprise.

La fiscalité d'un changement d'objet social

Le changement d'activité est, sur le plan fiscal, considéré comme une cessation d'entreprise.

Pour mémoire, la cessation d'une entreprise entraîne en principe les conséquences suivantes :

  • les plus-values latentes et les provisions deviennent immédiatement imposables ; 
  • la perte définitive des déficits fiscaux non encore imputés ;
  • pour les entreprises relevant de l'impôt sur les sociétés (IS) : le paiement immédiat de l'IS à raison des bénéfices (plus-values latentes incluses) réalisés par l'entreprise qui n'ont pas encore été imposés.

Néanmoins, ces conséquences fiscales ne s'appliquent que s'il y a changement réel d'activité. Par conséquent, il convient de se demander si le changement d'activité est réel ou non.

Les critères d'appréciation du changement d'objet ou d'activité



Concernant les sociétés soumises à l'impôt sur le revenu

Le CGI ne fournit pas de critères concernant les sociétés soumises à l'IR. Il faut donc se tourner vers la doctrine et la jurisprudence à ce sujet.

Ainsi il en ressort que le changement d'activité résulte de la modification des opérations réalisées par l'entreprise (commercialisation vers la production par exemple) ou de la modification des biens ou services proposés (boulangerie qui deviendrait une épicerie par exemple). L'adjonction d'activités ne constitue pas une remise en cause de l'objet social.

Concernant les sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés

L'article 221-5 du CGI précise les situations et les critères permettant de qualifier un changement d'activité et donc, corrélativement, de constater la cessation d'entreprise.

Ainsi, le changement d'activité d'une société consiste notamment :

  • en l'adjonction d'une activité entraînant, au titre de l'exercice de sa survenance ou de l'exercice suivant, une augmentation de plus de 50%, par rapport à l'exercice précédant celui de l'adjonction, soit du chiffre d'affaires de la société, soit de l'effectif moyen du personnel et du montant brut des éléments de l'actif immobilisé de la société (exemples : fusion, création d'une nouvelle activité, réception d'une branche complète d'activité, etc.) ;
  • en l'abandon ou le transfert, même partiel, d'une ou plusieurs activités entraînant, au titre de l'exercice de sa survenance ou de l'exercice suivant, une diminution de plus de 50%, par rapport à l'exercice précédant celui de l'abandon ou du transfert, soit du chiffre d'affaires de la société, soit de l'effectif moyen du personnel et du montant brut des éléments de l'actif immobilisé de la société (exemples : apports partiels d'actifs, cessation d'une ou plusieurs activités, filialisation de certaines activités, etc.).

La disparition des moyens de production nécessaires à la poursuite de l'exploitation

La seconde loi de finances pour 2012 a introduit un cas de cessation d'entreprise supplémentaire : la disparition des moyens de production nécessaires à la poursuite de l'exploitation.

Constituent des moyens de production nécessaires à la poursuite de l'exploitation les immobilisations corporelles, incorporelles et financières, les stocks et les moyens humains sans lesquels l'exploitation ne peut pas être déployée par la société.

Dans 2 hypothèses, la disparition de ces moyens de production emporte cessation d'entreprise.

1- Lorsque la disparition de ces moyens d'exploitation dure plus de douze mois consécutifs, sauf cas de force majeure.

Sont notamment visées ici les situations de mise en sommeil prolongée de sociétés pendant plusieurs mois pour être ultérieurement réactivées et ainsi profiter des déficits non encore imputés.

Ce délai de douze mois est décompté de date à date, à partir de la date à laquelle le dernier des moyens de production nécessaires à l'activité de la société est considéré comme ayant disparu (i.e. la société dans cette situation est en cessation d'entreprise à compter du premier jour qui suit l'expiration de ce délai de douze mois).

Les situations dans lesquelles un événement constitue un cas de force majeure permettant d'éviter la cessation d'entreprise ont été précisées par la doctrine administrative :

  • l'événement est imprévisible, insurmontable et indépendant de la volonté de la société ;
  • et il constitue la cause déterminante de la disparition de l'ensemble des moyens de production.

2- Lorsque la disparition des moyens de production est suivie d'une cession de la majorité des droits sociaux.

Par cession, est visé tout acte juridique ayant pour effet de transférer la propriété des droits sociaux composant le capital de la société (vente, échange, apport, partage, donation). Dès lors que la cession porte sur la majorité des droits sociaux, le changement d'activité est caractérisé, emportant alors cessation d'entreprise et par conséquent la perte des déficits fiscaux reportables.

Cette mesure a pour objectif d'éviter qu'une modification de l'objet social ne permette à une entreprise nouvelle de récupérer les déficits d'une société en sommeil.

Les atténuations fiscales lors du changement d'objet social

Les conséquences fiscales lors d'un changement d'objet social avec modification réelle de l'activité peuvent être atténuées pour les sociétés soumises de plein droit à l'impôt sur les sociétés (article 221 bis du CGI) et les sociétés de personnes exerçant une activité relevant des bénéfices industriels et commerciaux, bénéfices agricoles ou bénéfices non commerciaux (article 202 ter I du CGI).

Ainsi l'imposition immédiate n'est pas appliquée pour les opérations suivantes dès lors que les écritures comptables n'ont pas été modifiées et qu'il il y aura possibilité d'imposer ultérieurement ces opérations dans le nouveau régime fiscal :

  • les bénéfices en sursis d'imposition ;
  • les plus-values latentes ;
  • les profits sur stocks.

Néanmoins, le résultat de l'exercice en cours est immédiatement imposable ainsi que les provisions réglementées. Enfin, l'entreprise perd son droit au report des déficits.

Dérogation en cas d'agrément du ministère chargé du budget

Dans certains cas, le changement d'activité ou la disparition des moyens de production nécessaires à la poursuite de l'exploitation peuvent, sur agrément délivré par le ministre chargé du budget, ne pas être considérés comme emportant cessation d'entreprise.

Les situations dans lesquelles un agrément peut être accordé sont les suivantes :

  • en cas de disparition temporaire des moyens de production pendant une durée de plus de douze mois lorsque l'interruption et la reprise sont justifiées par des motivations principales autres que fiscales ;
  • les opérations d'adjonction, d'abandon ou de transfert d'activité sont indispensables à la poursuite de l'activité à l'origine des déficits et à la pérennité des emplois.

Cet agrément est délivré selon les modalités prévues à l'article 1649 nonies du CGI. La demande d'agrément doit donc notamment être déposée préalablement à la réalisation de l'opération qui la motive.