Revue Fiduciaire

Intervention du commissaire aux comptes dans le cadre d'une convention de mécénat

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Les commissaires aux comptes peuvent-ils accepter des missions dans le mécénat ?

Une demande croissante du secteur non marchand

Les associations, fondations et fonds de dotation constituent un secteur d'activité majeur en France, tant s'agissant des aspects économiques que sociétaux. On dénombre dans le pays plus de 1,3 millions d'associations, près de 5 000 fondations et fonds de dotation.

Les ressources traditionnelles du secteur, historiquement et essentiellement constituées des cotisations des membres, des subventions des collectivités publiques et des dons et legs, peuvent s'avérer insuffisantes pour couvrir le coût des actions menées ainsi que les dépenses de fonctionnement et pour assurer le développement des activités et des structures.

Le secteur recherche donc de nouveaux types de ressources. Le mécénat, des particuliers comme des entreprises, est, dans cette perspective, souvent recherché, s'agissant du financement des dépenses d'exploitation (par exemple, des prestations d'expert-comptable, d'avocat,...) comme d'investissements (par exemple à l'occasion de la construction d'un siège social portant les locaux des activités associatives, des prestations d'architecte, de bureau d'études mais également des travaux d'entreprises).

Les professions réglementées sont régulièrement, et de plus en plus, sollicitées pour intervenir en mécénat dans le cadre de leur exercice professionnel.

De plus en plus de structures associatives sont habilitées à recevoir des fonds au titre du mécénat et à émettre des reçus fiscaux. La réduction fiscale peut aller de 40% à 90% en fonction de la nature du mécénat et des actions de l'entité bénéficiaire. Les dons peuvent s'effectuer en numéraire ou par la non-facturation de prestations.

Concrètement, s'agissant d'un professionnel libéral, ce dernier signe une convention de mécénat avec l'association, la fondation ou le fonds de dotation. Cette convention comprend notamment une évaluation de la prestation réalisée dans ce cadre, qui est reportée sur le reçu fiscal et constitue la base de la réduction d'impôt.

Ladite convention ne doit toutefois pas exonérer le mécène libéral d'établir, en fonction de ses obligations déontologiques et professionnelles, une lettre de mission précisant notamment les modalités budgétaires de sa mission, effectuées en tout ou partie dans le cadre du mécénat.

Toutefois, en pratique, la possibilité pour un professionnel libéral doit être appréhendée au regard de la déontologie et de l'arsenal normatif s'appliquant spécifiquement à son activité. C'est particulièrement le cas des commissaires aux comptes qui n'échappent pas aux sollicitations du secteur non marchand.

 

Les textes encadrant l'exercice de la mission du commissaire aux comptes apparaissent difficilement conciliables avec l'absence d'honoraires facturés

Ainsi, l'article 29 du code de déontologie (sous réserve de sa modification suite à la publication de la Loi Pacte) prévoit que :

« La rémunération du commissaire aux comptes est en rapport avec l'importance des diligences à mettre en œuvre, compte tenu de la taille, de la nature et de la complexité des activités de la personne ou de l'entité contrôlée dont les comptes sont certifiés. Le commissaire aux comptes ne peut accepter un niveau d'honoraires qui risque de compromettre la qualité de ses travaux. Une disproportion entre le montant des honoraires perçus et l'importance des diligences à accomplir affecte l'indépendance et l'objectivité du commissaire aux comptes. Celui-ci doit alors mettre en œuvre les mesures de sauvegarde prévues à l'article 12 ».

L'article L. 823-18 du Code de commerce dispose, quant à lui, que « les honoraires du commissaire aux comptes sont supportés par la personne ou l'entité dont il est chargé de certifier les comptes ». Or, dans le cadre d'une convention de mécénat, la rémunération du commissaire aux comptes sera indirectement supportée par l'État (via la réduction fiscale).

Au surplus, l'article R. 823-10 du Code de commerce prévoit que le commissaire aux comptes doit établir un dossier contenant notamment, pour chaque exercice, « le montant des honoraires facturés au titre de la mission de certification des comptes ». Comment satisfaire à cette obligation si le commissaire aux comptes ne facture pas d'honoraires ?

La Norme d'exercice professionnel (NEP) 210 prévoit, dans son paragraphe 9, que la lettre de mission doit mentionner le budget d'honoraires et les conditions de facturation. Cette obligation professionnelle ne serait pas satisfaite en cas d'absence de facturation d'honoraires par le commissaire aux comptes.

 

La CNCC a d'ailleurs statué sur l'impossibilité d'effectuer une mission de commissariat aux comptes à titre gratuit

La Compagnie nationale des commissaires aux comptes (CNCC) a publié en 2009, par l'intermédiaire de sa Commission d'Éthique Professionnelle (CEP – décision CEP 2009 – 14) une réponse à la question de savoir si un commissaire aux comptes pouvait pratiquer un mécénat impliquant la gratuité des prestations effectuées dans le cadre de mission légale, pratique utilisée par d'autres professions libérales.

Dans cette réponse, la CEP conclut, après avoir rappelé les textes relatifs aux honoraires du commissaire aux comptes, « qu'il résulte des textes que l'exercice de la mission du commissaire aux comptes requiert nécessairement la perception d'honoraires en contrepartie de son travail ».

Elle précise par ailleurs que « la gratuité de prestations qui pourrait être perçue par les tiers comme laissant supposer une contrepartie occulte remettant en cause l'apparence d'indépendance du professionnel est donc contraire à l'article 5 du Code de déontologie ».

 

Une pratique sans gratuité totale qui apparaît possible mais, dans les faits, difficile à justifier

La CNCC a de nouveau été saisie du sujet du mécénat en 2018 et a fourni une réponse le 31 juillet 2019 se référant à la version modifiée du Code de déontologie de la profession de commissaire aux comptes.

Cette réponse, qui n'a pas encore fait l'objet d'une publication officielle, fait le constat, au regard des informations orales obtenues par le rédacteur, que, sans être expressément interdite par la version actuelle du Code de déontologie (sous réserve de sa modification suite à la publication de la Loi PACTE), la pratique du mécénat par le commissaire aux comptes ne doit pas :

  • faire perdre au professionnel son indépendance ;
  • mettre le professionnel dans une situation susceptible de porter atteinte à son apparence d'indépendance vis-à-vis de l'entité contrôlée ;
  • placer le professionnel dans une situation de conflit d'intérêts.

Il est aussi précisé que :

  • le mécénat ne doit pas conduire à ce que le commissaire aux comptes devienne membre de l'entité contrôlée ;
  • ledit mécénat ne doit pas avoir pour objet de compenser en tout ou partie les honoraires du commissaire aux comptes ;
  • le mécénat doit être non significatif par rapport aux honoraires du commissaire aux comptes ;
  • la signature d'une convention de mécénat n'exonère pas le commissaire aux comptes d'établir une lettre de mission, conformément aux normes d'exercice professionnel.

Au regard des éléments qui précèdent, il semblerait donc difficile à un commissaire aux comptes d'être en mesure de justifier sa pratique du mécénat, même concernant une partie de ses honoraires, au sein d'une association, d'une fondation ou d'un fonds de dotation qu'il contrôle.

Gageons que la dernière réponse effectuée par la CNCC fera l'objet d'une publication rapide afin de clarifier définitivement la position de l'institution sur cette pratique tendant à prendre de l'ampleur.

 

Des conséquences en termes de risques qu'il convient de bien apprécier

Dans l'hypothèse, pas si hypothétique que cela en pratique, d'un litige survenant au sein de l'entité contrôlée susceptible d'entraîner la mise en cause de la responsabilité civile et/ou pénale et/ou disciplinaire du commissaire aux comptes ayant conclu avec ladite entité une convention de mécénat, qu'en serait-il de la couverture assurantielle du professionnel ?

Rappelons que la couverture de base, et dans les faits la seule couverture dont bénéficient nombre de professionnels qui ne souscrivent pas d'autres polices complémentaires, est souscrite par la CNCC auprès d'une compagnie d'assurance et, au-delà d'un montant fixe payé par tous les professionnels inscrits, la cotisation est proportionnelle au montant des honoraires facturés par le commissaire aux comptes l'année précédente.

Dans ce contexte, et sauf à ce que le commissaire aux comptes concerné ait souscrit une couverture assurantielle complémentaire et spécifique au(x) mission(s) réalisée(s) dans le cadre de convention(s) de mécénat, il est possible que la couverture du risque des confrères par l'assurance de base soit délicate à mettre en œuvre dans la mesure où l'assureur pourrait objecter que le montant des cotisations a été sous-estimé en raison de l'existence d'une convention de mécénat dispensant l'entité contrôlée du paiement des honoraires.

Yann MOGNO

Yann MOGNO est expert-comptable et commissaire aux comptes, associé fondateur du Cabinet ACYM.

Il est également contrôleur qualité à la Compagnie régionale des commissaires aux comptes de Paris et membre fondateur de l'association CAC INDEMN'.

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