Le fonds de commerce est en principe non amortissable. Il s'agit d'une présomption simple qui peut être réfutée.
Lorsque le fonds de commerce a une durée limitée, il est amorti sur cette durée limitée évaluée avec suffisamment de fiabilité. Il est amorti forfaitairement sur 10 ans lorsque la durée limitée ne peut être évaluée.
Le fonds de commerce et le fonds commercial sont deux notions distinctes. En comptabilité, c'est la notion de fonds commercial qui fait l'objet d'un enregistrement comptable (compte 207 Fonds commercial).
Dans les petites entreprises, le fonds commercial est amorti sur 10 ans sur option.
Le régime de réévaluation libre des actifs immobilisés mis en place par la loi de finances pour 2021 ne s'applique pas aux immobilisations incorporelles.
Le régime actuel d'amortissement et de dépréciation du fonds commercial s'applique aux exercices ouverts depuis le 1er janvier 2016. Il n'est applicable qu'aux fonds commerciaux acquis.
Jusqu'en décembre 2015, le fonds commercial, même inscrit à l'actif, n'était jamais amortissable sauf cas très exceptionnels.
En cas de perte du statut de « petite entité », les fonds commerciaux déjà amortis selon la tolérance sur 10 ans, peuvent faire l'objet :
- d'une adoption des dispositions générales ;
- d'une poursuite du plan d'amortissement initial.
La loi de finances 2022 (article 23) ouvre par ailleurs la possibilité aux entreprises de déduire de leur résultat imposable l'amortissement constaté en comptabilité au titre des fonds commerciaux acquis entre le 1er janvier 2022 et le 31 décembre 2025 (article 39, 1-2°-al. 3 du CGI).
La loi de finances rectificative du 16 août 2022 (article 7) aménage les modalités d'application de ce dispositif temporaire.
Tableau de synthèse des règles
| Durée d'utilisation ou option | Amortissement | Dépréciation | |
Durée illimitée | NON | Une fois par an/exercice | |
Durée limitée | Déterminée de façon fiable | Oui sur la durée d'utilisation | Non sauf indice de perte de valeur |
Indéterminée | Oui forfaitairement sur 10 ans | Non sauf indice de perte de valeur | |
Exception des petites entreprises | Avec option | Oui forfaitairement sur 10 ans | Non sauf indice de perte de valeur |
Sans option | NON | Une fois par an/exercice | |
Fonds de commerce et test de dépréciation
Lorsque le fonds commercial a une durée d'utilisation illimitée, l'entreprise doit pratiquer chaque année ou pour chaque exercice un test de dépréciation.
S'il perd de la valeur, une dépréciation sera comptabilisée. Par exception au principe général, cette dépréciation ne sera jamais reprise en comptabilité.
Il s'agit là d'une présomption simple qui évite d'avoir à justifier de la durée non limitée. Comme toute présomption simple, elle est réfragable et la preuve contraire peut toujours être apportée.
Comment amortir un fonds de commerce ?
L'amortissement n'est possible que pour les éléments incorporels acquis et inscrits à l'actif. Pour rappel, les immobilisations corporelles acquises avec le fonds sont comptabilisées et amorties à part.
La durée d'amortissement correspond à la durée d'utilisation. Par exception, une durée de 10 ans peut être retenue lorsque la durée ne peut être estimée de manière fiable.
Les petites entités peuvent opter pour un amortissement sur 10 ans afin d'éviter le test de dépréciation.
Le fonds commercial qui a une durée limitée dans le temps est obligatoirement amorti
L'amortissement dispense l'entreprise d'effectuer un test annuel de dépréciation. Le fonds de commerce est amorti sur sa durée d'utilisation prévisible. Le test de dépréciation sera alors limité aux cas d'indice de perte de valeur.
La durée d'utilisation est limitée lorsque :
- l'utilisation du fonds commercial dépend de la durée de validité d'un contrat comme un contrat de concession par exemple ;
- lorsque l'entité décide d'arrêter l'activité correspondante.
Avant l'entrée en vigueur des nouvelles règles, le fonds commercial était déjà amortissable lorsqu'il était attaché à un usufruit, concédé pour une durée limitée.
Exceptionnellement, lorsque la durée d'utilisation limitée ne peut être déterminée de façon fiable, l'entité a la possibilité de l'amortir sur une durée forfaitaire de 10 ans.
L'amortissement du fonds de commerce dans les petites entreprises
Les petites entreprises peuvent opter pour l'amortissement forfaitaire de tous les fonds commerciaux inscrits au bilan.
Cet amortissement forfaitaire se fait sur 10 ans et leur permet de ne pas rechercher de durée limitée d'utilisation.
Les petites entreprises au sens comptable concernées par l'option pour l'amortissement
Ce sont les entreprises qui bénéficient de la présentation simplifiée de leurs comptes annuels.
Attention, un décret du 28 février 2024 modifie les critères de taille d'entreprise en droit français. Cette mesure transpose la directive européenne 2023/2775 du 17 octobre 2023. Le seuil relatif au nombre moyen de salariés n'évolue pas.
Depuis le 1er mars 2024, elles ne dépassent pas deux des trois seuils suivants :
- total du bilan : 7,5 millions d'¤ ;
- chiffre d'affaires : 15 millions d'¤ ;
- nombre moyen de salariés permanents : 50 salariés.
Elle est ainsi dispensée d'effectuer un test de dépréciation tous les ans (au moins une fois par exercice). Effectuer un test de dépréciation ne sera obligatoire qu'en cas d'indice de perte de valeur.
Le test de dépréciation étant relativement lourd à mettre en ½uvre, il est généralement conseillé d'opter pour l'amortissement.
Fiscalement, l'article 38 sexies, annexe III du CGI oblige les entreprises qui n'amortissent pas le fonds de commerce à constater le cas échéant une provision pour dépréciation qui diminue le résultat imposable. La provision devenue sans objet sera reprise.
Elle n'est déductible qu'en cas de dépréciation effective du fonds commercial par rapport à son prix d'acquisition. La dépréciation fiscale doit affecter l'ensemble des éléments du fonds de commerce.
La reprise de la dépréciation est interdite en comptabilité. La reprise de provision sur le plan fiscal ne peut se faire que par une reprise extra-comptable.
La loi de finances 2022 impose une reprise extra-comptable par fraction des provisions constatées au titre des fonds commerciaux faisant par ailleurs l'objet d'un amortissement fiscalement déductible. Cette reprise est rapportée au résultat fiscal sur la durée d'amortissement restant à courir pour un montant égal à la différence entre :
- l'amortissement qui aurait été pratiqué si la provision n'avait pas été comptabilisée ;
- et l'amortissement effectivement comptabilisé à la clôture de l'exercice (calculé sur une base réduite sur le plan comptable du montant de la provision).
Selon la doctrine, il convient alors de comptabiliser une provision pour amortissement dérogatoire égal à la reprise extra-comptable, pour permettre la déduction fiscale du coût de revient total du fonds.
L'amortissement du fonds commercial : exemple chiffré
Une entreprise a acquis un fonds de commerce en juin 2004. Après comptabilisation des différents éléments dans les postes d'actif concernés, il reste 100 000¤ en compte 207 « fonds commercial ».
Ce sont les éléments incorporels du fonds qui ne peuvent être classés dans d'autres comptes.
Tous les autres éléments immobilisés corporels sont entièrement amortis à l'ouverture de l'exercice au 1er janvier.
L'entreprise étant une petite entreprise, elle opte pour l'amortissement.
S'agissant d'une première application des nouvelles règles, l'amortissement peut se faire de manière prospective sur 10 ans. Le montant de l'amortissement est fixé à 10 000¤ par an.
Chaque année, elle passera l'écriture de dotation aux amortissements suivante :
Numéro de compte | Clôture de l'exercice | Montant | ||
Débit | Crédit | Débit | Crédit | |
681110 |
| Dotation | 10000¤ |
|
| 280700 | Amortissement du fonds |
| 10000¤ |
L'amortissement fiscal du fonds de commerce
La loi de finances 2022 ouvre la possibilité de déduire du résultat fiscal l'amortissement du fonds de commerce, sous conditions. Cette mesure s'applique :
- aux amortissements des fonds commerciaux acquis entre le 1er janvier 2022 et le 31 décembre 2025 ;
- aux entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés et aux entreprises relevant de l'impôt sur le revenu suivant un régime réel BIC dès lors qu'elles sont tenues au respect du plan comptable général ;
- aux fonds commerciaux acquis, à l'exclusion donc des fonds créés ;
- au prix de revient du fonds commercial, mais pas aux éléments du fonds de commerce faisant d'une inscription séparée en comptabilité.
L'administration fiscale précise que ce dispositif temporaire de déductibilité fiscale de l'amortissement comptable s'applique à l'ensemble des fonds acquis au cours de la période précitée, c'est-à-dire aussi bien aux fonds acquis dans le cadre d'une opération de cession à titre onéreux qu'à ceux reçus dans le cadre d'apports, de fusions ou d'opérations assimilées (BOI-BIC-AMT-10-20, 21 décembre 2022, §360).
Lorsque les conditions permettant d'amortir un fonds commercial reçu à l'occasion d'une opération de fusion ne sont réunies qu'au titre d'un exercice postérieur à celui au cours duquel est intervenue cette opération, le régime d'étalement de l'imposition de la plus-value éventuellement dégagée au titre de ce fonds (article 210 A 3 d du CGI), s'applique à compter de l'exercice au titre duquel le fonds fait effectivement l'objet d'un amortissement pratiqué en comptabilité, qui est déduit du résultat imposable.
Concernant, la déduction de l'amortissement d'un fonds libéral ou artisanal, la doctrine administrative précise qu'ils peuvent profiter de ces dispositions, mais sous certaines conditions (pour plus de précisions, voir BOI-BNC-BASE-50, 8 juin 2022 et BOI-BIC-AMT-10-20, 21 décembre 2022, §365).
Attention
La loi de finances rectificative du 16 août 2022 (article 7) précise que l'amortissement ne sera fiscalement déductible que si les cessions-acquisitions sont réalisées entre des personnes qui ne sont pas dépendantes. Cette clause anti-abus concerne les acquisitions ou les apports réalisés à compter du 18 juillet 2022. Selon les rapports parlementaires sur le sujet, pour les cessions-acquisitions réalisées entre le 1er janvier et le 18 juillet 2022, l'administration se réserve le droit de les requalifier en abus de droit.
Pour les fonds acquis entre le 1er janvier et le 17 juillet 2022, l'administration précise que l'opération ne doit pas avoir été réalisée pour des motifs exclusivement ou principalement fiscaux, c'est-à-dire en vue de bénéficier artificiellement de la déduction de l'amortissement comptable du fonds commercial acquis (BOI-BIC-AMT-10-20, 21 décembre 2022, §360).
Au sommaire du dossier
Frédéric Rocci
Fondateur de Compta Online, média communautaire 100% digital destiné aux professions du Chiffre depuis 2003.
Je suis avant tout un entrepreneur. Je cotoie et j'observe la profession comptable depuis plus de 20 ans. Rédacteur à mes heures perdues, j'affectionne plus particulièrement les sujets qui traitent des nouvelles technologies et du digital.
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